ANOIXTO ΜΒΑ Bήμα βήμα προς το νέο οικονομικό περιβάλλον

Τον Ιούλιο του 2003 εκδόθηκε το Δ.Π.X.Π. 1 με στόχο να διευκολυνθούν οι
επιχειρήσεις που επιθυμούν ή υποχρεούνται να υιοθετήσουν για πρώτη φορά τα
Δ.Π.X.Π., αλλά και για να ξεπεραστούν οι τυχόν ασάφειες και δυσκολίες που
υπήρχαν στην εφαρμογή της Διερμηνείας 8 «Πρώτη Εφαρμογή των Δ.Λ.Π. ως
πρωταρχική λογιστική βάση».

Αναλυτικά τα προβλήματα και οι ασάφειες που υπήρχαν στη σχετική Διερμηνεία και
τα οποία διευθετούνται με τις ρυθμίσεις του Προτύπου είναι τα εξής:

Α. Οι απαιτήσεις για πλήρη αναδρομική εφαρμογή κάθε Προτύπου
δημιουργούσαν κόστος το οποίο υπερέβαινε τα πιθανά οφέλη των χρηστών των
οικονομικών καταστάσεων. Οι επιχειρήσεις, επιπλέον, καλούνταν οι ίδιες να
ερμηνεύσουν τις περιπτώσεις όπου δεν ήταν πρακτική η αναδρομική αναπροσαρμογή
των οικονομικών τους δεδομένων. Το Δ.Π.X.Π. 1 καθορίζει τις εξαιρέσεις και
απαλλαγές στην αναδρομική εφαρμογή.

Β. Δεν ήταν σαφές στην εφαρμογή της αναδρομικότητας, εάν για την
αποτίμηση θα μπορούσαν να χρησιμοποιηθούν δεδομένα και γνώση που αποκτήθηκαν
εκ των υστέρων. Το Δ.Π.X.Π. 1 απαιτεί οι εκτιμήσεις να γίνονται με βάση τα
δεδομένα και τις πληροφορίες που υπήρχαν κατά την ημερομηνία που έγιναν και
όχι να λαμβάνονται υπόψη μεταγενέστερα γεγονότα.

ΔΙΑΔΙΚΑΣΙΑ ΜΕΤΑΒΑΣΗΣ ΣΤΑ Δ.Π.X.Π.

Οι επιχειρήσεις που επιθυμούν ή υποχρεούνται να εφαρμόσουν για πρώτη φορά τα
Δ.Π.X.Π. θα πρέπει να ακολουθήσουν μία σειρά λογικών βημάτων, τα οποία
συνοψίζονται στα ακόλουθα:

* Καθορισμός ημερομηνίας μετάβασης.

* Επιλογή λογιστικών αρχών με βάση τα Δ.Π.X.Π.

* Απαλλαγές και εξαιρέσεις από την πλήρη συμμόρφωση με κάθε Πρότυπο.

* Κατάρτιση Ισολογισμού Έναρξης.

* Κατάρτιση πρώτων οικονομικών καταστάσεων με βάση τα Δ.Π.X.Π. (με
συγκριτική πληροφόρηση).

ΑΚΟΛΟΥΘΟΥΜΕΝΕΣ ΛΟΓΙΣΤΙΚΕΣ ΑΡΧΕΣ

H επιχείρηση κατά την πρώτη εφαρμογή των προτύπων θα πρέπει να επιλέξει
λογιστικές αρχές. Οι αρχές αυτές θα πρέπει να επιλέγονται με τρόπο συστηματικό
και αφού έχουν μελετηθεί με ιδιαίτερη προσοχή, έτσι ώστε να απεικονίζουν με
τον καλύτερο δυνατό τρόπο την πραγματική θέση και την αποδοτικότητα της
επιχείρησης.

Θα πρέπει επίσης να γίνει κατανοητό ότι ουσιαστικά δεν επιτρέπεται να
μεταβάλλονται οι λογιστικές αρχές από περίοδο σε περίοδο ανάλογα με το τι
συμφέρει σε κάθε δεδομένη χρονική στιγμή την εταιρεία. Οι λογιστικές αρχές
ακολουθούνται με πάγιο τρόπο και μεταβάλλονται όταν κάποιο πρότυπο προβλέπει
κάτι τέτοιο.

ΔΙΕΝΕΡΓΕΙΑ ΕΚΤΙΜΗΣΕΩΝ KATA TH ΜΕΤΑΒΑΣΗ

Κατά την αποτίμηση στοιχείων του ενεργητικού και του παθητικού (όπως των
ζημιών λόγω μείωσης της αξίας αποθεμάτων, των προβλέψεων για εκκρεμείς
δικαστικές αγωγές, των αποσβέσεων παγίων, των προβλέψεων για επισφαλείς
απαιτήσεις), η διοίκηση της επιχείρησης πρέπει να διενεργήσει ορισμένες
εκτιμήσεις.

Ο κανόνας που εισάγεται με το Δ.Π.X.Π. 1 είναι ότι οι εκτιμήσεις αυτές, θα
πρέπει να είναι σύμφωνες με τις συνθήκες που υπήρχαν κατά την ημερομηνία
μετάβασης στα νέα Πρότυπα. Απαγορεύεται, δηλαδή, η αναδρομική χρήση
πληροφοριών και γεγονότων που συνέβησαν μετά την ημερομηνία μετάβασης.

H παραπάνω αρχή εφαρμόζεται και για τις οικονομικές καταστάσεις της
συγκριτικής περιόδου.

Αναφορικά με τη διενέργεια των εκτιμήσεων διακρίνονται οι ακόλουθες
περιπτώσεις.

* Οι εκτιμήσεις διενεργούνταν με λογιστικές αρχές παρόμοιες με αυτές των
Δ.Π.X.Π.

Ένα παράδειγμα εκτιμήσεων που διενεργούνταν με λογιστικές αρχές παρόμοιες με
αυτές των Δ.Π.X.Π., είναι η πρόβλεψη επισφαλών απαιτήσεων. Στην περίπτωση
αυτή, οι υπολογισμοί πρέπει να είναι συνεπείς με τις εκτιμήσεις των
προηγούμενων Προτύπων, εκτός αν υπάρχει αντικειμενική ένδειξη ότι οι σχετικές
εκτιμήσεις ήταν λανθασμένες. Τέτοια ένδειξη, για παράδειγμα, μπορεί να
θεωρηθεί μία παρατήρηση στο πιστοποιητικό ελέγχου, οπότε επιβεβαιώνει ότι κατά
την ημερομηνία εκείνη, ο υπολογισμός της επιχείρησης ήταν εσφαλμένος.
Δεν επιτρέπεται να αναπροσαρμόζονται οι εκτιμήσεις με βάση πληροφορίες που
αποκαλύφθηκαν μετά την ημερομηνία μετάβασης. Τα γεγονότα αυτά θα πρέπει να
αντιμετωπίζονται ως μη διορθωτικά γεγονότα, σύμφωνα με τις απαιτήσεις του
Δ.Λ.Π. 10.

* Οι εκτιμήσεις διενεργούνταν με βάση λογιστικές αρχές που διαφέρουν
σημαντικά από τα Δ.Π.X.Π.

Ένα παράδειγμα εκτιμήσεων που διενεργούνταν με βάση λογιστικές αρχές που
διαφέρουν σημαντικά από τα Δ.Π.X.Π. είναι η πρόβλεψη αποζημίωσης του
προσωπικού λόγω συνταξιοδότησης. Προσαρμογές στις εκτιμήσεις επιτρέπονται μόνο
κατά την έκταση που αντικατοπτρίζουν διαφορές στις λογιστικές αρχές.

* Οι εκτιμήσεις με βάση τα Δ.Π.X.Π. αφορούν στοιχεία που δεν
αναγνωρίζονταν προηγουμένως

Ένα παράδειγμα εκτιμήσεων με βάση τα Δ.Π.X.Π., που αφορούν στοιχεία που δεν
αναγνωρίζονταν προηγουμένως, είναι η αναβαλλόμενη φορολογία.

ΑΝΑΓΝΩΡΙΣΗ ΠΑΓΙΩΝ ΠΕΡΙΟΥΣΙΑΚΩΝ ΣΤΟΙΧΕΙΩΝ

Κατά την ημερομηνία μετάβασης, μία επιχείρηση έχει τη δυνατότητα να επιλέξει
να αποτιμήσει ένα ενσώματο πάγιο στην εύλογη αξία του και να θεωρήσει την αξία
αυτή ως εκτιμώμενο κόστος, δηλαδή ως νέο κόστος κτήσης.

H σχετική ρύθμιση επεκτείνεται πέρα από τα πάγια στοιχεία και στις περιπτώσεις
των ακινήτων που εμπίπτουν στις διατάξεις του Δ.Λ.Π. 40. (Επενδύσεις σε
ακίνητα).

Εφαρμόζονται, επίσης, και για τα άυλα πάγια, εφόσον τόσο τα στοιχεία αυτά, όσο
και οι ενεργούμενες εκτιμήσεις ικανοποιούν τις προϋποθέσεις που τίθενται από
το Δ.Λ.Π. 38. Μία επιχείρηση μπορεί να επιλέξει να χρησιμοποιεί ένα από τα
ακόλουθα ποσά ως το εκτιμώμενο κόστος ενός ενσώματου παγίου:

* Την εύλογη αξία κατά την ημερομηνία μετάβασης στα Δ.Π.X.Π. Σε αυτή την
περίπτωση η επιχείρηση πρέπει να γνωστοποιεί το σύνολο των εύλογων αξιών και
τη συνολική προσαρμογή στις λογιστικές αξίες σε σχέση με τις προηγούμενες
λογιστικές αρχές.

* Την αναπροσαρμοσμένη αξία σύμφωνα με τις προηγούμενες λογιστικές αρχές, η
οποία ικανοποιεί τις αρχές των Δ.Π.X.Π. (π.χ. αναπροσαρμογές ακινήτων με βάση
τον N. 2065/1992).

* Την εύλογη αξία κατά την ημερομηνία ενός οικονομικού γεγονότος, όπως μίας
ιδιωτικοποίησης ή μίας αρχικής δημόσιας προσφοράς.

Οι μεταγενέστερες αποσβέσεις υπολογίζονται στο εκτιμώμενο κόστος και ξεκινούν
από την ημερομηνία κατά την οποία η επιχείρηση έκανε την επανεκτίμηση.

Ιδιαίτερη προσοχή επίσης στη λογιστική των παγίων κατά την πρώτη εφαρμογή των
Δ.Π.X.Π. θα πρέπει να δοθεί στην αναγνώριση και στον προσδιορισμό των
αποσβέσεων, στις περιπτώσεις παγίων που συντίθενται από μέρη που έχουν
διαφορετική ωφέλιμη ζωή. Σε αυτή την περίπτωση, το κάθε μέρος θα πρέπει να
αντιμετωπίζεται ως ένα διαφορετικό πάγιο.

ΑΝΑΓΝΩΡΙΣΗ ΥΠΟΧΡΕΩΣΕΩΝ ΓΙΑ ΠΑΡΟΧΕΣ ΣΤΟΥΣ ΕΡΓΑΖΟΜΕΝΟΥΣ

Στις περιπτώσεις που μία επιχείρηση έχει συνάψει με τους εργαζόμενους
προγράμματα καθορισμένων παροχών (define benefit plans) θα πρέπει κατά την
ημερομηνία μετάβασης στα Δ.Π.X.Π. να προσδιορίσει την καθαρή περιουσία και τις
υποχρεώσεις του προγράμματος, με βάση το Δ.Λ.Π. 19.

H επιχείρηση μπορεί να επιλέξει να αναγνωρίσει τα συσσωρευμένα αναλογιστικά
κέρδη (ή ζημίες) από την έναρξη του προγράμματος μέχρι την ημερομηνία
μετάβασης στα Δ.Π.X.Π.

Στην περίπτωση που οι αναλογιστικές παραδοχές που απαιτούνται από το Δ.Λ.Π. 19
κατά την ημερομηνία μετάβασης στα Δ.Π.X.Π., είναι συνεπείς με τις παραδοχές
που έγιναν για την ίδια ημερομηνία σύμφωνα με τις προηγούμενες λογιστικές
αρχές, τότε δεν απαιτείται καμία προσαρμογή, εκτός αν υπάρχουν αντικειμενικά
στοιχεία που αποδεικνύουν ότι αυτές οι παραδοχές ήταν λάθος.

Το αποτέλεσμα των μετέπειτα αναθεωρήσεων αυτών των παραδοχών είναι ένα
αναλογιστικό κέρδος (ή ζημία) της περιόδου κατά την οποία η επιχείρηση
διενεργεί τις αναθεωρήσεις και αναγνωρίζεται στα αποτελέσματα των χρήσεων
αυτών. Εάν η επιχείρηση με βάση τις προηγούμενες λογιστικές αρχές δεν είχε
υποχρέωση να προβεί σε αναλογιστικές παραδοχές, τότε αυτές θα πρέπει να
διενεργηθούν αναδρομικά κατά την ημερομηνία μετάβασης στα Δ.Π.X.Π.

Οι υποθέσεις αυτές θα πρέπει να είναι σύμφωνες με τις συνθήκες που υπήρχαν
κατά την ημερομηνία για την οποία έγιναν. Για παράδειγμα, τα προεξοφλητικά
επιτόκια και η εύλογη αξία των προγραμμάτων στην ημερομηνία μετάβασης στα
Δ.Π.X.Π., πρέπει να αντικατοπτρίζουν τις συνθήκες σε εκείνη την ημερομηνία.

Οι οικονομικές καταστάσεις το πρώτο Πεδίο Εφαρμογής

Μία επιχείρηση υποχρεούται να εφαρμόσει το ΔΠΧΠ 1 για τις πρώτες
οικονομικές καταστάσεις που θα συντάξει με βάση τα ΔΠΧΠ και αφορούν τη
χρήση που άρχισε από την 01/01/2004. Το ΔΠΧΠ 1 ενθαρρύνει τις επιχειρήσεις να
προχωρήσουν νωρίτερα σε εφαρμογή, ωστόσο στην περίπτωση αυτή, το γεγονός θα
πρέπει να γνωστοποιείται στις Επεξηγηματικές Σημειώσεις που συνοδεύουν τις
οικονομικές καταστάσεις αυτών.

Πρώτες οικονομικές καταστάσεις συντασσόμενες σύμφωνα με τα ΔΠΧΠ είναι
εκείνες για τις οποίες η επιχείρηση έκανε σαφή και ανεπιφύλακτη δήλωση
εφαρμογής των ΔΠΧΠ.

Οι οικονομικές καταστάσεις μίας επιχείρησης, συνεπώς, είναι οι πρώτες
συντασσόμενες σύμφωνα με τα ΔΠΧΠ οικονομικές καταστάσεις της, αν για
παράδειγμα, η επιχείρηση:

* Παρουσίασε τις αμέσως προηγούμενες οικονομικές καταστάσεις σύμφωνα με
τους κανονισμούς της χώρας της, οι οποίοι διαφέρουν από τα ΔΠΧΠ (π.χ. ΕΓΛΣ).

* Συνέταξε οικονομικές καταστάσεις σύμφωνα με τα ΔΠΧΠ, αλλά μόνο για
εσωτερική χρήση, χωρίς να τις παρουσιάσει στους εξωτερικούς χρήστες.

* Κατάρτισε ως θυγατρική, οικονομικές καταστάσεις σύμφωνα με τα ΔΠΧΠ,
με σκοπό να ενοποιηθούν στις ενοποιημένες καταστάσεις της μητρικής της, χωρίς
όμως να συντάξει πλήρεις οικονομικές καταστάσεις (όπως ορίζονται από το ΔΛΠ
1).

* Ημερομηνία μετάβασης είναι η έναρξη της χρήσης για την οποία η
επιχείρηση παρέχει συγκριτικές πληροφορίες με βάση τα ΔΠΧΠ.

* Ημερομηνία κατάρτισης οικονομικών καταστάσεων είναι το τέλος της
τελευταίας χρήσης για την οποία παρουσιάζονται οικονομικές καταστάσεις. Εάν
για παράδειγμα, η επιχείρηση συντάσσει οικονομικές καταστάσεις για τη χρήση
2005, τότε θα πρέπει να παραθέσει και συγκριτικές πληροφορίες για τη χρήση
2004. H ημερομηνία μετάβασης, επομένως, είναι η έναρξη αυτής της χρήσης,
δηλαδή η 01/01/2004, ενώ η ημερομηνία κατάρτισης είναι η 31/12/2005.

Οι προσαρμογές που γίνονται προκειμένου οι οικονομικές καταστάσεις που έχουν
συνταχθεί με βάση το ΕΓΛΣ να είναι σύμφωνες με τα ΔΠΧΠ απαιτούν ιδιαίτερη
προσοχή. Θα πρέπει να τονιστεί με ιδιαίτερη έμφαση ότι η εφαρμογή των ΔΠΧΠ σε
καμία περίπτωση δεν μπορεί να αποτελέσει άλλοθι για την τακτοποίηση θεμάτων
που οι επιχειρήσεις όφειλαν να έχουν τακτοποιήσει σε προγενέστερες χρήσεις.

Ο αναγνώστης των οικονομικών καταστάσεων θα πρέπει να μελετήσει λεπτομερώς
ορισμένες κρίσιμες παραμέτρους που αφορούν τις προσαρμογές που έγιναν στις
υφιστάμενες οικονομικές καταστάσεις.